Действие во времени постановлений ВАС РФ, ухудшающих положение налогоплательщиков
Дело компании «Синтерра», послужившее отправной точкой обсуждения на круглом столе, рассмотрено Президиумом ВАС РФ. Стали известны и мотивы решения по этому делу1. Тем не менее, как свидетельствует Постановление КС РФ от 05.03.2013 № 5-П, проблема обратной силы постановлений Президиума ВАС РФ остается актуальной
VI Международная научно-практическая конференция «Налоговые споры: опыт России и других стран»,
17 октября 2012 г., г. Москва
Участники круглого стола:
Н.С. Иващенко – ведущий юрист «Пепеляев Групп»
Э.С. Годзданкер – советник по налоговым вопросам ТНК-ВР
В.В. Кузнецов – советник НП «Объединение корпоративных юристов России»
Д.В. Тютин, заместитель председателя ФАС Волго-Вятского округа,
канд. юрид. наук
В.М. Зарипов – заместитель главного редактора журнала «Налоговед» (модератор)
Зарипов В.М.: Давайте попробуем разобраться в предложенной к обсуждению теме на примере конкретного дела, которое было передано для пересмотра в порядке надзора в Президиум ВАС РФ2. Суд кассационной инстанции принял решение в пользу налогоплательщика, но дело было передано в Президиум для пересмотра по заявлению налогового органа. Мы выбрали это дело в качестве примера, потому что оно очень показательно.
Наталья Иващенко расскажет нам о сути спора и текущей ситуации3.
Иващенко Н.С.: В Налоговом кодексе РФ есть норма, содержащая условия применения ускоренной амортизации в целях налогообложения прибыли организаций.
Существует два условия для применения специального коэффициента амортизации. Согласно сравнительно новой статье 259.3 НК РФ (ранее в этой части действовал п. 7 ст. 259 НК РФ), налогоплательщик вправе применять повышенный коэффициент, но не выше 2, в отношении тех основных средств, которые используются для работы в условиях:
1) агрессивной среды и (или)
2) повышенной сменности.
Применение специального коэффициента амортизации началось с 2002 г., с момента появления в НК РФ главы 25 «Налог на прибыль организаций».
Претензии налоговых органов к компаниям были основаны главным образом на отсутствии ясности в том, что следует понимать под работой оборудования в условиях повышенной сменности.
Судебная практика по вопросу применения этой нормы начала складываться с 2005 г. – мы обнаружили около 50 постановлений федеральных арбитражных судов различных округов, практически все они в пользу налогоплательщиков.
Причем среди них есть дела, которые налоговые органы пытались передать в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора. В информационно-правовых базах есть пять «отказных» определений ВАС РФ, то есть когда в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора было отказано.
ФАС Московского округа4 в деле компании «Синтерра» указал на наличие неустранимых сомнений, которые следует трактовать в пользу налогоплательщика. Поэтому вопрос действительно сложный.
Если Президиум ВАС РФ примет решение по делу компании «Синтерра», отличное от сложившейся с 2005 г. практики окружных федеральных арбитражных судов, и выскажет новую позицию не в пользу налогоплательщиков, возникнет вопрос: что делать с прошлыми налоговыми периодами – применять новую позицию к ним или нет?
Зарипов В.М.: Коллеги, предлагаю вернуться на несколько лет назад, когда Конституционный Суд РФ принял Постановление от 21.01.2010 № 1-П. Суд фактически признал, что решения ВАС РФ – это прецеденты, то есть акты официального толкования законодательства, обязательные для всех нижестоящих судов. Дав зеленый свет таким постановлениям ВАС РФ по конкретным делам, Конституционный Суд РФ постарался определить рамки их применения.
Поскольку эти решения являются прецедентными, они по своей правовой силе становятся почти законами. Поэтому на них должны распространяться общие принципы действия норм права во времени, известные любому юристу: закон действует только на будущее и только в исключительных случаях может иметь обратную силу. Но и из исключений есть особое исключение: если новая правовая позиция ВАС РФ ухудшает положение налогоплательщика по сравнению с ранее сложившейся судебной практикой, она обратной силы не имеет. Еще в 1997 г. в Постановлении КС РФ5 была отмечена недопустимость придания обратной силы налоговым законам, в том числе актами официального толкования.
КС РФ также обратил внимание на то, что не должны подрываться принцип доверия налогоплательщика к государству и принцип формальной определенности правовой нормы. Напомню, что, согласно пункту 6 статьи 3 НК РФ, акты налогового законодательства должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждому было понятно, какие налоги он должен платить. Обратите внимание, что, как правило, основанием для пересмотра решений арбитражных судов в порядке надзора ВАС РФ является нарушение единообразия в толковании норм права, то есть отсутствие общего единого понимания у судов. Это само по себе свидетельствует о неопределенности толкуемой нормы. Поэтому, только когда Президиум ВАС РФ принимает по переданному в надзор делу решение, можно считать, что правовая неопределенность устранена, а норма перестает быть дефектной, и на будущее уже понятно, как следует понимать и применять закон и какой налог надо платить.
Надо сказать, что ВАС РФ уже движется в этом направлении – принято два постановления, в которых признана недопустимость применения обратной силы к рассмотренным судами делам6.
Но проблема возникает применительно к еще рассматриваемым судами делам и даже к проводимым за прежние периоды проверкам. Да и сам налогоплательщик – должен ли он пересматривать налоговые обязательства, подавать уточненные налоговые декларации в связи с изменением судебных подходов на прямо противоположные вследствие какого-либо постановления Президиума ВАС РФ? Все эти вопросы не решены.
В Постановлении от 24.04.20127 Президиум ВАС РФ сделал прямую оговорку о действии сформированной им правовой позиции только на будущее: правовая позиция, изложенная в постановлении по конкретному делу, применяется только к тем отношениям, которые сложились после опубликования этого постановления. Причем дело, которое рассмотрел ВАС РФ, не касалось налогов – спор был не публичный, а гражданско-правовой. Значит, такая оговорка в принципе возможна. Осталось сформулировать такую же правовую позицию по налоговым спорам.
А пока нет ни разъяснений ВАС РФ, ни каких-либо указаний в законе, в спорах, где налоговые органы пытаются пересмотреть налоговые обязательства прошлых периодов, ссылаясь на новую правовую позицию ВАС РФ, арбитражные суды должны применять непосредственно статью 57 Конституции РФ на основании ее статьи 15.
Высшая cила Конституции РФ (ст. 15)
Конституция РФ имеет высшую силу, прямое действие. Законы и иные правовые акты (а судебное решение – это правовой акт) не должны противоречить Конституции. Органы государственной власти, включая суды, обязаны соблюдать Конституцию.
Как правило, законы начинают действовать не с момента опубликования – на ознакомление с ними дается время. А у налоговых законов – специальные сроки: на ознакомление, адаптацию, перестройку деятельности. Поэтому, на мой взгляд, статья 5 НК РФ должна распространяться и на судебные решения ВАС РФ по налоговым делам. Иначе говоря, новая правовая позиция ВАС РФ должна применяться по истечении одного месяца с момента опубликования, но не ранее следующего налогового периода.
Тютин Д.В.: По приведенному в качестве примера налоговому спору правовой позиции ВАС РФ пока нет. Поэтому, если четко следовать правовым позициям КС РФ8 и ВАС РФ9, речь идет не об изменении практики, а о ее определении, поскольку в данных судебных актах в качестве прецедентных рассматриваются только акты высших судебных органов. Соответственно, в случае определения практики запрета на ее распространение на прошлые периоды нет.
Зарипов В.М.: Принято считать, что суд лишь толкует и применяет закон, но в Постановлении № 1-П Конституционный Суд РФ явно исходил из другого принципа – суды творят право и развивают его.
Предлагаю высказаться Владимиру Кузнецову, который хорошо знаком с обсуждаемой нами проблемой.
Кузнецов В.В.: Честно говоря, я думал, что с принятием Постановления КС РФ № 1-П мой интерес к проблеме обратной силы иссякнет. Это Постановление было завершающим этапом борьбы за – скажем так – «оцивилизовывание» судебных актов как источников права российской правовой системы. Борьбы, которая началась с известного Постановления ВАС РФ по налоговым льготам на сумму затрат на финансирование капитальных вложений10, когда ВАС РФ перевернул всю существовавшую до этого судебную практику, на которую ориентировались налогоплательщики.
Конституционный Суд РФ сформулировал принцип недопустимости применения ухудшающего положение налогоплательщиков толкования к ранее сложившимся правоотношениям.
Тем не менее с упорством, достойным уважения, но, к сожалению, не понимаемым мною и многими моими коллегами, судьи арбитражных судов продолжают игнорировать этот принцип, отдавая безусловный приоритет обеспечению единообразия судебной практики и подрывая тем самым стабильность гражданского оборота.
Внесенные по инициативе ВАС РФ поправки в АПК РФ, связанные с принятием Постановления КС РФ № 1-П, также не в полной мере отразили те идеи, которые были заложены в этом Постановлении, хотя и ограничили возможность ухудшения положения налогоплательщиков и других участников публично-правовых отношений. Однако только в части санкций, но не самих обязательств.
Что касается рассматриваемого дела, то совершенно правильно было замечено, что по спору компании «Синтерра» нет постановления Президиума ВАС РФ, в котором был бы определен порядок применения специального коэффициента амортизации. ВАС РФ вообще пока не делал выводов ни по одному из достаточно большого количества дел, ранее рассмотренных федеральными арбитражными судами округов по данному вопросу. Однако это совсем не означает, что данное дело существует в некоем правовом вакууме. ВАС РФ, возможно, сознательно не высказывался по какому-то вопросу и, в частности, по вопросу компании «Синтерра», поскольку считал, что практика федеральных арбитражных судов (более 50 рассмотренных дел во всех арбитражных округах) удовлетворительная и не требует вмешательства со стороны надзорной инстанции.
Если ВАС РФ сейчас решит скорректировать практику, то не стоит рассматривать принятое по делу постановление в отрыве от предыдущей деятельности всей судебной системы и делать вид, что практика только что определена, поскольку ранее ВАС РФ не высказывался по данному вопросу. В таком случае нам ни к чему ни информационно-правовые базы, ни сервисы, в которых размещаются постановления окружных федеральных арбитражных судов, апелляционных судов и судов первой инстанции, которые заинтересованные лица внимательно изучают и на их основе принимают решения о порядке реализации своих прав и обязанностей. И если все федеральные суды округов ранее иначе, чем ВАС РФ, разрешали споры, то, очевидно, это говорит об изменении подхода к толкованию нормы, а не о формировании правовой позиции по этому вопросу.
Только при таком подходе мы хотя бы на несколько маленьких шагов приблизимся к стандартам правовой определенности, которые можно наблюдать в более развитых правовых порядках.
Мне довелось принимать непосредственное участие в переводе решения Высшего финансового суда Германии (дословно – Федеральная финансовая палата) от 17.12.200711. Суть его в следующем.
В Германии в течение сорока с лишним лет в отношении взыскания убытков применялось несколько судебных прецедентов. Высший финансовый суд пришел к выводу, что сложившуюся практику надо менять, и где-то треть этого решения посвятил обоснованию того, почему новая практика не должна иметь обратной силы. В этом решении есть целый раздел (четвертый) исключительно о защите принципа правовой определенности.
Сторонники абсолютизации принципа обеспечения единообразия судебной практики аргументировали свою позицию тем, что суды из-за запрета распространения новой негативной судебной практики на старые дела будут вынуждены принимать явно противоправные решения.
В ответ Высший финансовый суд указал: «…этот аргумент уделяет слишком одностороннее внимание принципу материально-правовой точности и упускает из виду конституционно равноценные принципы гарантированности права и защиты доверия, которые также вытекают из принципа правового государства и являются обязательными для всех носителей государственной власти, включая суды».
Принцип материально-правовой точности в немецком праве – это аналог российского принципа законности. Принцип гарантированности права и защиты доверия – это аналог нашего принципа правовой определенности, сформулированного КС РФ. Поскольку возникает конфликт двух конституционно значимых ценностей, Высший финансовый суд указывает, что в данной конкретной ситуации он отдает предпочтение не принципу материально-правовой точности, а принципу гарантированности права, поскольку это более важно для развития правового государства.
Относительно распространения новой правовой позиции ВАС РФ на прошлое замечу, что инвесторы сто раз подумают, стоит ли им вкладывать в дальнейшем деньги в создание новых объектов, если нет достаточной уверенности, вернутся ли эти инвестиции. И ведь подпадают под эту измененную практику ВАС РФ не фирмы-однодневки, а серьезные компании – «локомотивы» роста экономики страны.
Зарипов В.М.: Насколько компании – такие, как ТНК-ВР – учитывают судебную практику при планировании инвестиций, при расчете налоговых издержек по инвестиционным проектам и при оценке рисков?
Годзданкер Э.С.: Определенно могу сказать, что по любому решению, касающемуся какой-либо сделки, – будь то слияние-поглощение или разработка новых месторождений – мы обязательно оцениваем возможные налоговые последствия, и не только налоговые, а вообще правовые последствия. Причем в первую очередь оценивается не формулировка нормы в тексте закона, а ее применение.
Зарипов В.М.: Понятно, что компании ориентируются на разъяснительные письма Минфина России. А каково место судебной практики в толковании нормы закона, уяснении ее смысла?
Годзданкер Э.С.: Мы оцениваем все источники, в том числе письма Минфина России и ФНС России. Но в случае конкуренции между единообразными решениями судов и отличающимися от них письмами контролирующих органов, безусловно, приоритет отдается судебной практике. А в отсутствие сложившейся практики Президиума ВАС РФ принимаются во внимание решения нижестоящих судов – кассационной, апелляционной и даже первой инстанции, если речь идет о новых или сравнительно новых нормах закона.
Зарипов В.М.: Вы, как представитель компании, согласны с тем, что обратная сила правовых позиций ВАС РФ, ухудшающих положение налогоплательщика, недопустима?
Годзданкер Э.С.: Не секрет, что ТНК-ВР – компания, пострадавшая от изменения ВАС РФ судебной практики по налоговой льготе по капитальным вложениям.
Зарипов В.М.: Наверное, это не единственный пример. Каждый из нас, думаю, может привести пример, когда практика подвергается кардинальной ломке. Наверное, и судьям арбитражных судов не очень приятно, когда их решения пересматриваются лишь по этому основанию.
Тютин Д.В.: Излагая свою позицию, я сослался на конкретные источники, подлежащие обязательному учету арбитражными судами России – на Постановление КС РФ № 1-П и Постановление Пленума ВАС РФ № 52.
Нас, безусловно, интересует практика немецких судов по подобным вопросам, а обоснование немецким Судом своего решения весьма логично. Однако судьи арбитражных судов, принимая решения по конкретному делу, принимают во внимание ограниченный круг источников, в том числе акты (разъяснения) ВАС РФ и КС РФ. Поэтому для применения в нашей арбитражной практике того же подхода, который изложил Высший финансовый суд Германии, следует убедить в его необходимости ВАС РФ и КС РФ.
Кроме того, можно ли утверждать, что по рассматриваемой нами ситуации сложилась положительная для налогоплательщика практика на территории всех округов?
Иващенко Н.С.: Используя информационно-правовые базы, мы провели тотальный анализ судебных решений по вопросу, который был поставлен в деле компании «Синтерра». Конечно, эти дела еще можно разделить по категориям: где-то рассматривался один аргумент касательно повышенной сменности, в делах нефтяных компаний, как правило, оцениваются два основания – повышенная сменность и агрессивная среда. Но наши выводы о сложившемся единообразии в практике судов округов подтвердились: отрицательной для налогоплательщиков практики по этому вопросу не было.
Годзданкер Э.С.: Не стоит забывать, что у нас единое государство, один для всех Налоговый кодекс РФ, а наличие противоречивой практики на уровне округов нарушает принцип единого правового пространства. Поэтому изучать то, как применяется та или иная норма закона в разных округах, по меньшей мере странно, поскольку речь идет о применении одного и того же закона на территории всей России.
И еще. Если какой-то вопрос не рассмотрен Президиумом ВАС РФ, это не значит, что практика не сложилась, иначе любую норму налогоплательщики будут применять с риском привлечения к ответственности до тех пор, пока она не пройдет проверку в Президиуме ВАС РФ.
Тютин Д.В.: Хотел бы сослаться на зарубежный опыт. В одном из выступлений на предыдущих конференциях по налоговым спорам судья Налогового суда США Дэвид Ларо говорил о том, что в США тоже могут иметь место случаи различной практики окружных судов по сходным вопросам, поэтому эта проблема не является исключительно проблемой нашей страны.
Кузнецов В.В.: Ссылаясь на интересные в моем понимании случаи из правовой действительности Германии, я не призываю использовать их в России в качестве источников права. Это, скорее, источник повышения нашей правовой культуры.
Когда-то проведенное нами исследование почти всех правовых систем ключевых стран ОЭСР (США, Германии, Великобритании и др.) показало, что в Германии тема обратной силы наиболее развита, и вопрос применения изменений судебной практики с обратной силой уже решен на уровне законодательства. Кроме того, дело Высшего финансового суда рассматривалось Большой Палатой, поскольку мнения различных подразделений Суда разошлись: два судебных состава признали правомерность старой практики, но состав, который и передал дело в Большую Палату, заявил о необходимости изменения судебной практики.
За последний год я обнаружил немало не налоговых, а гражданских дел, переданных в Президиум ВАС РФ исключительно по причине отсутствия единообразия практики в федеральных округах. Коллегия судей ВАС РФ без обозначения своей позиции передавала дело в Президиум для приведения практики к единообразию, для определения практики. Это хорошие примеры формирования правовой определенности.
Но я призываю, в первую очередь судей ВАС РФ, при формировании правовой определенности оценивать и регулирующее воздействие на налогоплательщиков принимаемых решений.
К примеру, при принятии любого приказа любым министерством Минэкономразвития России проводит оценку регулирующего воздействия этого приказа на бизнес. И в этой работе участвуют все предпринимательские объединения.
Повышая требования к содержанию судебных актов, излагая их более подробно, с объяснением выводов, показывая их связь с другими актами, ВАС РФ может резко уменьшить количество вопросов от правоприменителей и повысить правовую определенность толкуемых норм.
_________________________
1 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 20.11.2012 № 7221/12.
2 См.: Определение ВАС РФ о передаче дела в Президиум ВАС РФ от 15.08.2012 № 7221/12.
3 См. подробнее: Иващенко Н.С. Ускоренная амортизация: итоги десятилетия // Налоговед. 2012. № 11.
4 См.: Постановление ФАС МO от 18.05.2012 по делу № А40-94475/11-115-295.
5 См.: Постановление КС РФ от 08.10.1997 № 13-П.
6 См.: постановления Президиума ВАС РФ от 24.05.2011 № 7854/09 и от 16.11.2010 № 10914/09.
7 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 № 16848/11.
8 См.: Постановление КС РФ от 21.01.2012 № 1-П.
9 См.: Постановление Пленума ВАС РФ от 30.06.2011 № 52 «О применении положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам».
10 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 № 5049/03.
11 Извлечение из этого судебного акта см.: Налоговед. 2012. № 11.
_________________________
Дело ОАО «Шахта "Большевик"»: налоговые последствия придания позиции ВАС РФ обратной силы
Вопрос о недопустимости придания правовым позициям ВАС РФ, ухудшающим положение налогоплательщиков, обратной силы особенно актуален при рассмотрении налоговых последствий длящихся правоотношений. В статье1 рассматриваются налоговые последствия применения Постановления Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 № 6909/12 по делу ОАО «Шахта “Большевик"»
Применение положений п. 4 ст. 259 и п. 11 ст. 258 НК РФ до 01.01.2013
Амортизация начисляется с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). В то же время пунктом 11 статьи 258 НК РФ (п. 8 ст. 258 в первоначальной редакции) устанавливалось, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в соответствующую амортизационную группу с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Логическое противоречие двух этих норм вызывало споры. С одной стороны, в пункте 4 статьи 259 НК РФ право на начисление амортизации не обусловлено фактом подачи документов на государственную регистрацию. С другой стороны, в пункте 11 статьи 258 НК РФ нет прямого запрета на начисление амортизации в случае, если документы не поданы на государственную регистрацию, – через включение объекта в состав определенной амортизационной группы и, следовательно, через определение срока его полезного использования лишь косвенно можно сделать вывод о том, что эта норма может повлиять на порядок определения срока начисления амортизации.
На практике это противоречие приводило к налоговым спорам.
Впервые на уровне Президиума ВАС РФ вопрос о конкуренции пункта 4 статьи 259 и пункта 11 статьи 258 НК РФ был рассмотрен в деле ЗАО «Аларм-моторс»2, в котором рассматривался спор об отказе налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС в связи с приобретением им ОС. Тем не менее, так как право на вычет было связано с постановкой объекта на учет в качестве ОС для целей исчисления налога на прибыль, ВАС РФ указал: «…исходя из пункта 2 статьи 259 Кодекса начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. Из содержания названных правовых норм следует, что момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию. Пункт 8 статьи 258 Кодекса, на который сослался суд кассационной инстанции, не устанавливает иного срока, с наступлением которого у налогоплательщика возникает право на начисление амортизации».
Однако Минфин России продолжал в своей практике придерживаться подхода об особом порядке определения начала начисления амортизации по объектам основных средств, в отношении которых право собственности подлежит государственной регистрации3.
Несмотря на Постановление Президиума ВАС РФ № 829/07, подходы судов к рассмотрению вопроса о моменте начала начисления амортизации оставались неединообразными – судами принимались противоположные решения, основанные на необходимости формального соблюдения требования о подаче документов на государственную регистрацию права собственности.
Судебная практика
Необходимо учитывать два условия – ввод в эксплуатацию и подачу документов на регистрацию: постановления ФАС ЗСО от 27.02.2012 по делу № А27-6735/2011, ФАС ПО от 31.05.2011 по делу № А06-4719/2010, ФАС ВВО от 23.05.2008 по делу № А29-3550/2007 (Определением ВАС РФ от 20.10.2008 № 10372/08 отказано в передаче данного дела в Президиум).
Момент начала начисления амортизации установлен только в п. 4 ст. 259 НК РФ: постановления ФАС ВВО от 03.03.2011 по делу № А28-93/2010, ФАС ВВО от 22.12.2010 по делу № А29-1021/2010, ФАС ПО от 26.01.2009 по делу № А55-9610/2008, ФАС СЗО от 13.05.2009 по делу № А42-2083/2008, ФАС ЦО от 16.11.2010 по делу № А35-10007/2009.
30 октября 2012 г. Президиум ВАС РФ рассмотрел дело по надзорной жалобе ОАО «Шахта “Большевик"»4 – решался вопрос, необходимо ли налогоплательщику для начисления амортизации по ОС, права собственности на которые подлежат государственной регистрации, ждать момента подачи документов для регистрации либо можно начислять амортизацию сразу же после ввода объекта в эксплуатацию.
В Постановлении Президиум ВАС РФ указал на то, что право налогоплательщика на начисление амортизации связано исключительно с вводом объекта в эксплуатацию и не обусловлено соблюдением требований пункта 11 статьи 258 НК РФ.
Таким образом, Президиум ВАС РФ дал толкование положениям пункта 4 статьи 259 (в редакции, действующей до 01.01.2013) и пункта 11 статьи 258 НК РФ.
У налогоплательщиков, которые, руководствуясь в своей деятельности письмами Минфина России и избрали консервативный подход при определении момента начала начисления амортизации по объектам, право собственности на которые подлежит государственной регистрации, в связи с принятием анализируемого Постановления Президиума ВАС РФ могут возникнуть дополнительные налоговые риски. Дело в том, что правовым позициям ВАС РФ при рассмотрении налоговых споров придается обратная сила. Относятся эти риски к суммам амортизации, которая с учетом правовой позиции Президиума ВАС РФ должна быть учтена в составе расходов тех периодов, по которым истек трехлетний срок на возврат налогов (ст. 78 НК РФ).
Далее рассматриваются правовые подходы к определению момента начисления амортизации по объектам, которые не амортизировались в связи с невыполнением требований пункта 11 статьи 258 НК РФ.
Определение момента начисления амортизации с учетом правовой позиции президиума ВАС РФ
Правовая позиция ВАС РФ обязательна для всех возникших ранее правоотношений (с даты ввода гл. 25 НК РФ в действие)
Наиболее распространенный в настоящее время подход при опубликовании позиции ВАС РФ, которая меняет существовавшую ранее правоприменительную практику, состоит в том, что эта позиция имеет обратную силу. То есть при рассмотрении спора в отношении прошлого периода суды исходят из того, что к правоотношениям должна применяться новая позиция ВАС РФ несмотря на то, что ранее она не могла быть учтена по объективным причинам.
Этот подход основан на том, что Президиум ВАС РФ в постановлениях не устанавливает новых правовых норм, а лишь дает правильное толкование ранее действовавшей норме НК РФ.
В Постановлении № 6909/12 Президиум ВАС РФ установил, что положения пункта 4 статьи 259 НК РФ об определении момента начисления амортизации распространяются и на объекты основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации независимо от действия положений пункта 11 статьи 258 НК РФ.
Следовательно, пункт 4 статьи 259 НК РФ в указанном толковании должен был применяться налогоплательщиками с даты вступления в силу главы 25 НК РФ.
Такой подход ориентирует налогоплательщика на необходимость корректировать свои налоговые обязательства за все периоды, предшествующие 2012 году.
Отсутствие обязанности налогоплательщика подавать уточненные налоговые декларации при завышении налога
В тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, пункт 1 статьи 54 НК РФ5 позволяет налогоплательщику провести перерасчет налоговой базы за тот налоговый (отчетный) период, в котором:
- либо выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам (при условии, что эти ошибки привели к излишней уплате налогов),
- либо эти ошибки были допущены.
Однако следует учитывать, что это право налогоплательщика исправлять в текущем периоде ошибки, допущенные в прошлом, не могут преодолеть 3-летний срок на подачу заявления на возврат налога (ст. 78 НК РФ).
Несмотря на то что уточнить текущие налоговые обязательства по прошлым ошибкам в налоговой декларации возможно и по прошествии трехлетнего срока6, на практике, на наш взгляд, декларировать расходы имеет смысл, только если ошибка была допущена в пределах 3-летнего срока, исчисляемого по правилам статьи 78 НК РФ. Иначе положения пункта 1 статьи 54 НК РФ блокируют действие пункта 7 статьи 78 НК РФ.
Однако придание правовой норме смысла, который бы делал недействующим либо «обходил» запрет, установленный другой нормой права, недопустимо.
На практике указанный консервативный подход приводит к тому, что применяется «новая» позиция ВАС РФ, но налог на прибыль возвращается лишь по тем периодам, по которым не истек трехлетний срок на возврат налога.
В этом случае существует риск того, что часть затрат на приобретение (сооружение) объекта ОС не будут признаны в составе расходов.
Правовая позиция ВАС РФ может ограниченно распространяться на прошлые отношения
По указанным выше причинам (невозможность включить в состав расходов амортизацию, которая по правилам ст. 259 НК РФ должна быть начислена за пределами трех лет) придание правовой позиции ВАС РФ «неограниченной» во времени обратной силы существенно нарушает права налогоплательщика, поскольку корректировке подлежат налоговые обязательства за пределами 3-летнего срока на возврат налогов, но о таком праве налогоплательщик узнает лишь из Постановления ВАС РФ.
Поэтому, по нашему мнению, более взвешенной является позиция, согласно которой при оценке применимости новой позиции ВАС РФ к прошлым периодам необходимо учитывать положения пункта 2 статьи 5 НК РФ и правовую позицию КС РФ, выраженную в Постановлении от 21.01.2010 № 1-П о недопустимости обратной силы Постановления ВАС РФ, которое ухудшает положение налогоплательщика.
Положение налогоплательщика, который в прошлые периоды действовал консервативно и не начислял амортизацию до момента подачи документов на государственную регистрацию, может быть ухудшено тем, что по объектам, введенным в эксплуатацию 3 года назад и более, может истечь срок на подачу заявления на возврат налога, установленный статьей 78 НК РФ.
Учитывая это, в отношении налогоплательщика как минимум не может быть применена новая позиция ВАС РФ в том случае, если решается вопрос по периоду за пределами 3-летнего срока и налоговый орган пытается обосновать, что начисление амортизации должно было быть именно в старом периоде.
Как максимум может быть применен более широкий подход, согласно которому любая новая правовая позиция ВАС РФ, приводящая к необходимости корректировать уже сданные налоговые декларации при неизменности величины расходов (как это происходит в случае переноса амортизации из одного периода в другой), квалифицируется как ухудшение положения налогоплательщика и поэтому не может быть применена к истекшим налоговым периодам.
Возражением против такого подхода может стать тезис о том, что КС РФ в Постановлении от 21.01.2010 № 1-П рассматривал узкий вопрос – о недопустимости придания обратной силы правовым позициям ВАС РФ только применительно к ситуации, когда дело формально может быть пересмотрено по вновь открывшимся обстоятельствам в связи с применением новой позиции Президиума ВАС РФ. Следовательно, в этом случае КС РФ концепцией непридания обратной силы позиции Президиума ВАС РФ, ухудшающей положение налогоплательщика, фактически защищал общий принцип стабильности судебной системы и вступивших в законную силу судебных актов.
Вместе с тем с таким подходом нельзя согласиться, поскольку правовые позиции КС РФ носят универсальный характер, что неоднократно подчеркивалось самим же судом.
Практическая реализация второго подхода (правовая позиция Президиума ВАС РФ имеет обратную силу, но должна быть ограничена только тем периодом, когда налогоплательщик имеет правовые основания для возврата излишне уплаченного налога) заключается в следующем.
Налогоплательщик должен применить правовую позицию ВАС РФ в отношении всех более ранних периодов начиная с 2009 г. Поскольку налогоплательщик не учитывал дополнительные расходы в виде амортизации в указанных периодах и это повлекло переплату налога, то у налогоплательщика в силу нормы третьего абзаца пункта 1 статьи 54 НК РФ имеется возможность выбора – либо подавать уточненную налоговую декларацию за предыдущие налоговые периоды, либо учесть расходы в налоговой декларации за текущий период. Последовательное применение этой позиции к объектам с различными сроками ввода в эксплуатацию приводит нас к следующим выводам.
Для объектов со сроком ввода в эксплуатацию в декабре 2012 года: в любом случае будет применяться новая редакцияпункта 4 статьи 259 НК РФ и амортизация по ним будет начисляться с 2013 г. также по новым правилам пункта 4 статьи 259 НК РФ.
Пункт 4 статьи 259 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2013)
Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации.
Для объектов, введенных в эксплуатацию с декабря 2011 г. по ноябрь 2012 г. (включительно): применима новая позиция ВАС РФ. По этим объектам налогоплательщик вправе начислять амортизацию начиная с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Поэтому по указанным объектам в годовой налоговой декларации найдет отражение начисление амортизации с 1 января 2012 г.
Для объектов, введенных в эксплуатацию с декабря 2008 г. по ноябрь 2011 г. (включительно): также применима новая позиция ВАС РФ. Однако в этом случае налогоплательщик должен решить вопрос о периоде внесения корректировок в части недоначисленной амортизации. Налогоплательщик вправе либо подать уточненные налоговые декларации за те налоговые периоды, когда он должен был начислить амортизацию, либо включить начисленную амортизацию (за период начиная с 01.01.2009) в налоговую декларацию текущего налогового периода, поскольку это приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.
По общему правилу налог на прибыль уплачивается до 28 марта года, следующего за налоговым периодом. На настоящий момент трехлетний срок не истек в отношении налога на прибыль, уплаченного 28 марта 2010 г. за 2009 год. Следовательно, на настоящий момент налогоплательщик вправе вернуть излишне уплаченный налог за 2009 год.
Для объектов, введенных в эксплуатацию до декабря 2008 г.: налогоплательщик также сможет скорректировать налоговые обязательства перед бюджетом, однако к практическим последствиям это не приведет, поскольку возникает ограничение в виде трехлетнего срока на возврат излишне уплаченных налогов.
Однако, на наш взгляд, в этом случае возможен и иной подход: не включать амортизацию, относящуюся к периодам до 2009 г., в состав расходов и, следовательно, не уменьшать остаточную стоимость ОС на эти суммы. По таким объектам остаточная стоимость ОС, не включенная в состав текущих расходов через амортизацию в том периоде, когда объект фактически начал эксплуатироваться (до 2009 г.), может быть включена в состав расходов иными способами, предусмотренными НК РФ.
***
Можно выделить три различных подхода к определению момента начала начисления амортизации по объектам, введенным в эксплуатацию до даты рассмотрения дела Президиумом ВАС РФ, но документы по которым не сданы на государственную регистрацию.
1. Начало начисления амортизации с даты ввода объекта в эксплуатацию. Этот подход основан на придании правовой позиции Президиума ВАС РФ «неограниченной» обратной силы. В этом случае налогоплательщик может потерять расходы в виде амортизации, которая должна быть начислена за период, превышающий трехлетний срок на возврат налогов (ст. 78 НК РФ).
2. Начало начисления амортизации с 01.01.2009. Этот подход учитывает, что правовая позиция ВАС РФ может распространяться лишь на те периоды, в которых не ухудшается положение налогоплательщика. В рассматриваемом случае, скорректировав налоговые обязательства 2009, 2010, 2011 гг., налогоплательщик имеет возможность вернуть сумму излишне уплаченного налога с учетом положений статьи 78 НК РФ.
3. Начало начисления амортизации с 01.01.2012 либо позднее в зависимости от момента ввода объекта в эксплуатацию. Этот подход учитывает, что правовая позиция ВАС РФ не может иметь обратной силы.
_________________________
1 См. также по теме: Зарипов В.М., Еремина Е.В. Защищает ли осторожность от претензий? // Налоговед. 2012. № 12.
2 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 25.09.2007 № 829/07 по делу № А56-46704/2005 (по тексту – Постановление Президиума ВАС РФ № 829/07).
3 См.: письма Минфина России от 17.08.2012 № 03-03-06/1/421, от 08.06.2012 № 03-05-05/01/31 и т. д.
4 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2012 № 6909/12 (по тексту – Постановление Президиума ВАС РФ № 6909/12).
5 В ред., действующей с 01.01.2010.
6 Подобный вопрос был рассмотрен в пользу налогоплательщика Президиумом ВАС РФ, в частности, в Постановлении от 07.02.2006 № 11775/05.
_________________________
Правовые последствия утраты налоговым органом возможности взыскания задолженности налогоплательщика
Законодательство о налогах и сборах исходит из того, что выявленная налоговым органом задолженность по налогам, пеням и штрафам подлежит взысканию с налогоплательщика в пределах заложенных в НК РФ сроков. Однако практика показывает, что такая задолженность продолжает числиться в карточке расчетов с бюджетом
Для соблюдения баланса частных и публичных интересов, а также стабильности и предсказуемости налоговых отношений законодательство о налогах и сборах исходит из того, что выявленная налоговым органом задолженность по налогам, пеням и штрафам подлежит взысканию с налогоплательщика в пределах установленных сроков (ст. 46, 47, 48, 70 НК РФ). Нарушение налоговым органом этих сроков (при отсутствии ходатайства перед судом об их восстановлении) влечет невозможность дальнейших действий по принудительному взысканию выявленной задолженности.
Однако практика показывает, что такая задолженность, несмотря на то что не может быть взыскана налоговым органом, продолжает числиться в карточке расчетов с бюджетом (ранее – лицевой счет налогоплательщика), и в каждом случае выдачи налогоплательщику справки о состоянии расчетов с бюджетом эта задолженность значится как непогашенная налогоплательщиком. Это налагает на налогоплательщика определенные ограничения, прежде всего связанные с получением кредитов и участием в торгах на право заключения государственных или муниципальных контрактов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг.
В связи с этим для обеспечения частных интересов налогоплательщиков, а также для стимулирования налоговых органов к более качественной работе в статье 59 НК РФ в качестве дополнительного основания для признания задолженности безнадежной к взысканию и ее списания закреплено принятие судом акта, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания задолженности в связи с истечением установленного срока ее взыскания1.
Основание признания задолженности безнадежной к взысканию
Прежде всего следует обратить внимание на то, что в подпункте 4 пункта 1 статьи 59 НК РФ предлагается довольно абстрактная характеристика судебного акта, являющегося основанием для признания налоговой задолженности безнадежной к взысканию.
Препятствие к признанию налоговой задолженности безнадежной к взысканию
Таким препятствием является отсутствие в судебном акте выводов о том, что налоговый орган утратил возможность взыскания налоговой задолженности в связи с истечением установленных сроков ее взыскания (см., например: постановления ФАС СЗО от 01.12.2011 по делу № А44-814/2011, ФАС ВВО от 20.02.2012 по делу № А29-4254/2011, ФАС СКО от 30.08.2012 по делу № А61-2079/2011).
Из текста нормы очевидно лишь то, что таким судебным актом точно может выступать определение об отказе в восстановлении пропущенного срока подачи заявления в суд о взыскании недоимки, задолженности по пеням и штрафам, а также любой иной «судебный акт, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания недоимки, задолженности по пеням и штрафам в связи с истечением установленного срока их взыскания».
Кроме того, можно утверждать, что из этой формулировки не следует, что положение, в соответствии с которым налоговый орган утратил возможность взыскания налоговой задолженности, должно обязательно фиксироваться в резолютивной части судебного акта. Скорее, наоборот, смысл анализируемой нормы ориентирует на то, чтобы указанное положение фигурировало в тексте судебного акта, то есть, по сути, в любой его части. Этот вывод подтверждается позицией ФНС России: указанное положение может быть отражено как в мотивировочной, так и в резолютивной части судебного акта2.
Куда более неоднозначным является вопрос о том, на основании какого заявления должен быть принят такой судебный акт. Наиболее наглядно иллюстрирует содержание этой проблемы рассмотрение арбитражными судами дела № А46-16064/2011 Арбитражного суда Омской области3.
Суть дела: налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением об установлении факта, имеющего юридическое значение, – утраты налоговым органом возможности взыскания с налогоплательщика задолженности по налогу, пеням и штрафам в связи с истечением установленных сроков для их взыскания. |
Определением АС Омской области заявление налогоплательщика оставлено без рассмотрения4. Суды сочли, что подпункт 4 пункта 1 статьи 59 НК РФ указывает на судебные акты, вынесенные по результатам рассмотрения заявлений налоговых органов о взыскании в порядке положений главы 26 АПК РФ обязательных налоговых платежей либо о признании в соответствии с главой 24 АПК РФ недействительными ненормативных актов налоговых органов, принятых по результатам проведения мероприятий налогового контроля.
В связи с этим, по мнению судов, пункт 1 статьи 59 НК РФ не предполагает подачу в суд заявления о признании факта, имеющего юридическое значение, об утрате налоговым органом возможности взыскания недоимки по налогам и задолженности по пеням и штрафам (то есть в порядке главы 27 АПК РФ).
Как считают суды, этот вывод связан с тем, что в рассмотренном деле имеется спор о праве, выражающийся в том, что налоговый орган исходит из существования задолженности налогоплательщика, что в силу закона препятствует подаче заявления об установлении факта, имеющего юридическое значение.
Такая правовая позиция нижестоящих судов вызвала возражения со стороны ВАС РФ, дело было передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд Омской области5.
Основанием для этого послужил вывод судей о том, что, отказав налогоплательщику в возможности обращения в арбитражный суд с заявлением в соответствии с главой 27 АПК РФ, арбитражные суды вовсе лишили налогоплательщика возможности получения судебного акта для признания задолженности безнадежной к взысканию согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 59 НК РФ: налогоплательщик не обращался в суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа, так как признает обоснованность начисленных ему сумм налогов, а налоговый орган не обращался в суд с требованием о взыскании с налогоплательщика начисленных сумм налогов и не заявлял ходатайства о восстановлении пропущенного срока для обращения с таким требованием в суд.
Это, в свою очередь, создало непреодолимые препятствия для участия налогоплательщика в торгах, поскольку согласно положениям Федерального закона «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» участник размещения заказа не допускается к участию в торгах при наличии задолженности по уплате налогов.
С учетом совокупности указанных обстоятельств судьи ВАС РФ сделали вывод о том, что в рассмотренном деле отсутствует спор о праве и, следовательно, налогоплательщик вправе был воспользоваться предоставленной главой 27 АПК РФ возможностью и обратиться в арбитражный суд с заявлением об установлении факта, имеющего юридическое значение, – утраты налоговым органом возможности взыскания с налогоплательщика задолженности в связи с истечением сроков для ее взыскания.
Из указанной правовой позиции можно сделать практический вывод о том, что арбитражный суд вправе вынести судебный акт, в соответствии с которым налоговый орган утрачивает возможность взыскания налоговой задолженности в связи с истечением установленного срока ее взыскания, на основании различных заявлений:
- налогоплательщика:
1) о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа (например, акта, посредством которого налоговый орган осуществляет принудительное взыскание задолженности, срок взыскания которой истек, – требования об уплате налога, решения о взыскании задолженности за счет денежных средств налогоплательщика в банке и т. п.);
2) о признании незаконными действий налогового органа по выдаче справки о состоянии расчетов с бюджетом, в которой в качестве существующей указана задолженность, взыскание которой утрачено налоговым органом;
3) заявления налогоплательщика об установлении факта, имеющего юридическое значение, – утраты налоговым органом возможности взыскания с налогоплательщика задолженности в связи с истечением сроков для ее взыскания; - налогового органа:
1) о взыскании с налогоплательщика задолженности;
2) о восстановлении пропущенного срока подачи в суд заявления о взыскании с налогоплательщика задолженности.
Доказывание по делам о признании задолженности безнадежной к взысканию
На практике для исключения из карточки расчетов с бюджетом задолженности, право на принудительное взыскание которой налоговый орган утратил, суды нередко требуют от налогоплательщиков доказательств того, что наличие такой задолженности нарушает их права и законные интересы (в рамках требований ст. 198 АПК РФ).
Показательным в этом отношении является мнение судей ВАС РФ в Определении от 16.07.2010 № ВАС-8881/10 по делу № А76-39504/2009-38-913/54.
Мнение судей ВАС РФ
Определение ВАС РФ от 16.07.2010 № ВАС-8881/10 по делу № А76-39504/2009-38-913/54
Судьи отметили, что «наличие в документах внутриведомственного учета – карточке лицевого счета налогоплательщика сведений о налоговых платежах, суммах недоимки и задолженности по пеням и штрафам само по себе не нарушает прав и охраняемых законом интересов налогоплательщика; что в материалах дела отсутствуют доказательства нарушения прав и законных интересов общества непосредственно отражением на его лицевых счетах спорных сумм пеней; что действия (бездействие) налогового органа, а также ненормативные акты налогового органа, связанные с использованием сведений, содержащихся в карточках «расчеты с бюджетом» налогоплательщика по конкретным налогам, могут быть оспорены в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации и Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации».
На наш взгляд, такие выводы судей достаточно дискуссионны, они не учитывают необходимость защиты законных интересов налогоплательщика. Ведь указание в справке о состоянии расчетов налогоплательщика с бюджетом в качестве существующей задолженности, право взыскания которой налоговым органом утрачено, может существенно отразиться на его дальнейшей предпринимательской деятельности.
Этот вывод отражен в Постановлении ФАС УО от 18.01.2010 № Ф09-10913/09-С3 по делу № А76-8566/2009-39-53. В нем суд подчеркнул, что «…отражение в справке о расчетах с бюджетом документально не подтвержденных сведений, а также сведений о задолженности, возможность взыскания которой утрачена, нарушает права налогоплательщика тем, что такие сведения в ней будут препятствовать получению Обществом справки об отсутствии задолженности, что затрудняет получение в банках кредитов, оформление земельного участка, оформление документов о награждении работников Общества государственными наградами и создает препятствия нормальному осуществлению предпринимательской деятельности».
В связи с этим законный интерес налогоплательщика в данной ситуации проявляется в том, чтобы в справке о расчетах с бюджетом была отражена объективная информация о наличии задолженности налогоплательщика. При этом для доказывания нарушения такого законного интереса достаточно указания на действия налогового органа по выдаче справки с необъективными сведениями. Этих действий налогового органа уже достаточно для того, чтобы считать, что законные интересы налогоплательщика нарушены.
Отказ в выдаче кредита, отказ в допуске к торгам и иные подобные события являются последствиями такого нарушения и могут быть использованы налогоплательщиком в качестве дополнительного (но не основного) доказательства в делах данной категории.
Соотношение со смежными требованиями
Следует учитывать, что утрата налоговым органом возможности взыскания налоговой задолженности в связи с истечением срока ее взыскания может повлечь не только признание такой задолженности безнадежной к взысканию и списание.
В случае если налогоплательщик не располагает судебным актом, согласно которому налоговый орган утрачивает возможность взыскания налоговой задолженности в связи с истечением срока ее взыскания, сложившаяся судебная практика позволяет налогоплательщику требовать от налогового органа если не списать такую задолженность, то отразить в выдаваемых ему справках о состоянии расчетов с бюджетом сведения о том, что налоговый орган утратил возможность взыскания указанной в них задолженности.
На принципиальный характер разницы между указанными последствиями указано в проекте постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»6. В пункте 9 этого документа закреплено следующее:
«При отсутствии упомянутого судебного акта, в том числе до момента вступления его в силу, в выдаваемой налоговым органом справке должно быть отражено реальное состояние расчетов налогоплательщика по налогам, пеням, штрафам с учетом и тех задолженностей, возможность принудительного взыскания которых утрачена.
Вместе с тем, исходя из необходимости соблюдения баланса частных и публичных интересов и отражения в указанной справке объективной информации, такая справка должна содержать сведения об утрате налоговым органом возможности принудительного взыскания соответствующих сумм».
К такому выводу неоднократно приходили суды в своих судебных актах.
Судебные акты
Постановление ФАС МО от 07.06.2012 по делу № А40-113756/11-140-463:
решение о списании в порядке статьи 59 НК РФ принимается налоговым органом по заявлению налогоплательщика на основании решения суда, установившего факт утраты возможности взыскания задолженности. Если же налогоплательщик подобного заявления не подает, то налоговый орган все равно обязан обеспечивать его частные интересы и в связи с этим должен отразить в справке объективную информацию о состоянии расчетов, то есть должен указать в ней не только сведения о задолженности, но и сведения об утрате налоговым органом возможности ее взыскания.
Постановление ФАС УO от 22.08.2012 № Ф09-6509/12 по делу № А76-21482/2011:
«…довод налогового органа об отсутствии оснований для списания недоимки в порядке ст. 59 Кодекса правомерно отклонен судами, поскольку сущность заявленных обществом требований не сводится к внесению изменений в карточку лицевого счета либо к признанию безнадежной к списанию спорной задолженности, Общество требует выдачи справки с отражением в ней реального состояния расчетов по налоговым платежам».
***
В заключение подчеркнем, что обращение налогоплательщика с заявлением об оспаривании действий налогового органа по выдаче справки о состоянии расчетов с бюджетом без апеллирования к судебному акту, согласно которому налоговый орган утратил возможность взыскания задолженности, списание такой задолженности не влечет.
Налогоплательщику в этом случае лишь предоставляется возможность требования от налогового органа указания в выдаваемых справках о состоянии расчетов с бюджетом сведений о том, что возможность взыскания с налогоплательщика соответствующей суммы задолженности утрачена налоговым органом.
_________________________
1 См.: Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования».
2 См.: Приложение № 2 к Приказу ФНС России от 19.08.2010 № ЯК-7-8/393@.
3 См.: Определение АС Омской области от 10.02.2012, постановления 8 ААС от 03.04.2012 и ФАС ЗСО от 06.07.2012 по делу № А46-16064/2011.
4 Также оставлено без изменения судами апелляционной и кассационной инстанций.
5 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2013 № 10534/12.
6 См.: http://www.arbitr.ru/_upimg/1FCA8BB45E3A0302215FC4DFCA9B6705_17-18Jan2013.pdf
_________________________
Событие