Можно ли выставлять требование на недоимку, которая взыскивается исключительно в судебном порядке

По общему правилу налоговая недоимка может быть взыскана в бесспорном порядке. При этом законом определены исключения из этого правила, в отношении которых взыскание допустимо исключительно через суд. Возникает вопрос: вправе ли налоговые органы выставлять требования об уплате такой недоимки?

Налоговый кодекс РФ предусматривает два способа взыскания доначисленных налогов, пеней и штрафов: бесспорный (предполагает обращение налоговыми органами взыскания на денежные средства налогоплательщиков на счетах в банках, а также на принадлежащее им имущество) и судебный.

В соответствии с пунктом 2 статьи 45 НК РФ предусмотрено, что взыскание налога в судебном порядке производится:

1) с организации, которой открыт лицевой счет;

2) в целях взыскания недоимки, числящейся более трех месяцев за организациями, являющимися зависимыми (дочерними), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ, если на счета последних поступает выручка зависимых (дочерних) обществ, и, наоборот, – с зависимых (дочерних), получающих выручку основных обществ;

3) с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, совершенной таким налогоплательщиком, или статуса и характера деятельности этого налогоплательщика;

4) с организации или индивидуального предпринимателя, если их обязанность по уплате налога возникла по результатам проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Однако при этом в Кодексе не уточняется, в каком порядке должно производиться взыскание недоимки в таких случаях. Отсутствует такая регламентация и в ведомственных актах налоговых органов.

В связи с наличием таких пробелов в регулировании возникает ряд вопросов, среди которых и вопрос о том, вправе ли налоговые органы выставлять требования в отношении недоимки, в отношении которой законом установлен специальный судебный порядок.

Как показывает правоприменительная практика, контролирующие органы положительно отвечают на этот вопрос, полагая, что они вправе направлять требования в отношении недоимки, которую можно взыскать только через суд.

Однако насколько такой подход контролирующих органов обоснован?

Действительно, формально положения главы 10 НК РФ, определяющей порядок выставления требования об уплате налогов и сборов, не предусматривают какой-либо специфики в отношении недоимки, взыскиваемой в судебном порядке.

Так, из пункта 2 статьи 69 НК РФ следует, что единственное основание для выставления требования – это наличие недоимки вне зависимости от того, какой будет применим порядок ее взыскания – бесспорный или судебный.

Пунктами 1 и 2 статьи 70 НК РФ предусмотрено, что требование направляется в течение 3 месяцев со дня выявления недоимки или в течение 10 дней после вступления в силу решения, принятого по результатам проведенной проверки. При этом также не установлено каких-либо отдельных сроков для ситуаций, когда такая недоимка должна взыскиваться через суд.

Однако, по нашему мнению, только лишь отсутствие специальных положений не означает, что в отношении такого вида недоимки требование может выставляться в общем порядке. Объясняется это тем, что в таком случае не будут учтены правовые позиции высших судов в отношении процедур взыскания налоговой задолженности.

Так, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 № 13592/04 указывается, что «взыскание налога – длящийся процесс. На первом этапе налоговым органом направляется налогоплательщику требование об уплате налога с предложением в установленный срок уплатить доначисленную сумму. На втором этапе налоговым органом применяются принудительные меры взыскания, предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ».

Конституционный Суд РФ в Определении от 27.12.2005 № 503-О также разъяснил, что «требование налогового органа об уплате налога является мерой государственного принуждения, которая, в свою очередь, также обеспечена мерами государственного принуждения (обращение взыскания на денежные средства и иное имущество налогоплательщика, приостановление операций по его счетам в банке)».

Из приведенных правовых позиций можно сделать вывод, что направление требования об уплате налога является элементом процесса по взысканию налога именно в бесспорном порядке, первым этапом такого взыскания.

Это подтверждается и формой требования¹, предусматривающей, что в нем, в частности, должно содержаться указание на то, что в случае неисполнения требования в установленные сроки «налоговый орган примет все предусмотренные законодательством о налогах и сборах (ст. 45, 46, 47, 76, 77 НК РФ) меры по взысканию налогов (сборов, пеней, штрафов), а также обеспечительные меры».

Следовательно, в отношении недоимки, которая может быть взыскана только в судебном порядке, требование не может выставляться, поскольку это будет прямо противоречить положениям НК РФ, разграничивающим процедуры бесспорного взыскания от судебного.

Неурегулированность этого вопроса законодателем не должна приводить к необоснованному распространению процедуры бесспорного взыскания на специальные случаи, прямо оговоренные в законе.

Если же в нарушение норм пункта 2 статьи 45 НК РФ налоговые органы выставляют требования в отношении недоимки, взыскиваемой в судебном порядке, то такие действия, на наш взгляд, неправомерны и могут быть обжалованы.

Наиболее эффективным было бы устранение пробелов в судебном взыскании недоимки на законодательном уровне.

Так, с учетом правовых позиций КС РФ и ВАС РФ желательно более четко указать, что в отношении такой недоимки неприменим общий порядок, регулирующий процедуру бесспорного взыскания, начинающуюся с выставления требований.

По нашему мнению, внесение таких изменений особенно актуально в связи с тем, что уже в ближайшее время налоговые органы начнут проводить проверки правильности исчисления налогов по сделкам между взаимозависимыми лицами в соответствии с новыми правилами трансфертного ценообразования и, как следствие, вероятны существенные налоговые доначисления.

Предлагаемые выше изменения закона позволят свести к минимуму будущие споры с налоговыми органами о недопустимости применения процедур бесспорного взыскания недоимки к ситуациям, в отношении которых установлен специальный, судебный, порядок.

_________________________
¹ Утв. Приложением № 2 к Приказу ФНС РФ от 03.10.2012 № ММВ-7-8/662@.
_________________________