Понятие дохода в США

В.В. Шамшева, юрист (Санкт-Петербург)
E-mail: nalogoved@nalogoved.ru

Налоги на доходы физических лиц и организаций рассчитываются в США на основе совокупного (валового) дохода. Поэтому, как полагает американский ученый Эдвард Маккаффери, «было бы неплохо иметь „удобное“ определение дохода, но, увы, с этим нам не повезло»¹.

Понятие дохода в Конституции США и статутах

Прежде всего рассмотрим, как понятие дохода сформулировано для налогоплательщиков – физических лиц.

Шестнадцатая поправка к Конституции США, ратифицированная в 1913 г., предоставила конгрессу право облагать налогом все доходы независимо от источников их получения, без учета распределения этих налогов между штатами.

На уровне законов подоходное налогообложение регулируется Кодексом внутренних доходов². В нем определены следующие понятия:

• валовой доход, под которым понимаются все доходы от любого источника, включая те, что перечислены в качестве примера в этом разделе, но не ограничиваясь ими; это наиболее широкое понятие дохода (§ 61 IRC);
• скорректированный валовой доход – валовой доход за минусом бизнес-расходов наряду с иными вычетами (§ 62 IRC);
• налогооблагаемый доход – скорректированный валовой доход за минусом персональных вычетов; именно он служит базой для подоходного налога (§ 63 IRC).

Положения IRC не дают четкого определения дохода. В них лишь говорится, что, если не предусмотрено иное, «валовой доход – это доход от любого источника, включая следующие категории, но не ограничиваясь ими», после чего приводится открытый перечень из 15 пунктов.

Получается, что определение дохода строится по модели «Х – это Х», то есть понятие определяется через само себя. По мнению американского ученого, для правильного понимания § 61 IRC требуется признать, во-первых, преднамеренную неспособность законодателя определить, что такое доход, а во-вторых, чувство всеохватывающего характера, обширности этого понятия³.

Таким образом, в США все, что можно так или иначе назвать доходом, им и является, если иное прямо не указано в законе.

В связи с этим Эдвард Маккаффери задается вопросом: можно ли сказать, что конгресс оставил за собой право облагать налогом все, что можно предположительно назвать доходом? И дает ответ: да, безусловно. Ведь даже те виды доходов, которые указаны в § 1.61-14 Казначейских правил⁴ сверх уже упомянутых 15 категорий, не являются исчерпывающими, хотя и призваны конкретизировать и уточнить перечень § 61 IRC.

Идея предельно ясна: законодатель старается обложить налогом весь возможный «доход», даже не пытаясь ограничить себя специальным определением этого понятия.

Определение дохода в судебной практике

Так как четкого определения дохода не содержится ни в Конституции США, ни в статутах, можно было бы ожидать, что судебная практика восполнит этот пробел.

Самое важное определение дохода дано в деле Eisner v. Macomber (далее – дело Macomber)⁵, разрешенном Верховным судом США в 1920 г. В основе этого дела лежал неразрешенный на тот момент вопрос о том, считать дивиденды в форме акций доходом или нет.

Защита выдвинула следующие аргументы: «Сущностью дохода является то, что он должен быть реализован, потенциальной возможности здесь недостаточно. Доход обязательно подразумевает его отделение и реализацию. Например, подросший лес еще не доход, пока он не будет срублен и реализован. Так же и рост цены на землю вследствие процветания живущего на ней населения не может стать доходом, пока она не будет продана. Что же касается доходов от инвестиций, то их просто нет, пока нет отделенной реализованной прибыли»⁶.

Принимая доводы истца, суд указал на то, что, пока нет явного прироста капитала, нельзя признать факт возникновения прибыли [с этой точки зрения интерес представляет дело James v. United States (см. текст во врезке)].

Судьи постарались определить понятие «доход». Изучив словари и существовавшую в то время судебную практику, они пришли к выводу: доход может быть определен как выгода, полученная от прироста капитала, или от заработной платы, или от того и другого вместе⁷.

Данное судом толкование несовершенно.

Во-первых, доход определен через выгоду, а это понятие само по себе весьма сложно. Отметим, что здесь можно проследить сходство с формулировкой, закрепленной в Налоговом кодексе РФ, согласно которой доходом признается экономическая выгода (ст. 41). Это опять же говорит не в пользу российского законодательного определения дохода.

Во-вторых, такое определение ориентирует на поиск конечного источника каждого потенциального дохода в приросте капитала, в заработной плате или в том и другом вместе. Это, как пишет Эдвард Маккаффери, может быть удобно в краткосрочном периоде, однако не стоит исключать и разнообразия реального мира: «…как насчет манны небесной, счастливого случая и иных происшествий, которые потенциально могут отличаться от прироста капитала, от дохода, от обоих вместе взятых?»⁸

С точки зрения определения понятия «доход» важно также решение по делу Commissioner v. Glenshaw Glass Co. (далее – дело Glenshaw Glass), рассмотренному Верховным судом США в 1955 г.⁹

Дело касалось двух третей антимонопольной премии (antitrust award). В случае признания компании виновной в нарушении закона она должна при определенных обстоятельствах выплатить трехкратный размер причиненного вреда.

Одна треть представляет собой компенсацию упущенной выгоды и, следовательно, облагается налогом. Оставшиеся две трети в соответствии с прямым указанием § 1.61-14 CFR также относятся к налогооблагаемому доходу. Но вряд ли можно признать это выгодой от прироста капитала, от заработной платы или от обоих вместе¹⁰. И налогоплательщик не заплатил налог в этой части со ссылкой на решение по делу Macomber.

Не отменяя определения в деле Macomber, решение по делу Glenshaw Glass дало новое и явно улучшенное толкование дохода: доход – это неоспоримое присоединение к достатку, которое четко осознается налогоплательщиком и над которым он имеет правомочие владения (dominion).

Эта формулировка – лучшая в судебной практике США. Она отходит от приведенного в деле Macomber определения, основанного на обязательной принадлежности к одной из двух категорий доходов; вместо этого происходит фокусировка на факте прироста к достатку.

Особенности налогообложения дохода организаций

Доход корпораций подсчитывается так же, как и доход физических лиц, за исключением некоторых особенностей. В частности, здесь нет скорректированного валового дохода, поскольку предполагается, что расходы и убытки, понесенные корпорациями, в большинстве своем относятся к торговле и бизнесу. Вместо этого, чтобы получить налогооблагаемую сумму, вычеты осуществляются прямо из валового дохода¹¹.

Вывод

Совместными усилиями американские законодатель и судебная практика выработали неплохое определение дохода, включающее три признака:

• это любое присоединение к уже имеющемуся благосостоянию налогоплательщика;
• оно осознаваемо налогоплательщиком;
• налогоплательщик осуществляет в отношении него правомочие владения