Современный взгляд на налоговое право зарубежных стран
В.А. Мачехин, доцент кафедры финансового права Московского государственного юридического университета им О.Е. Кутафина (МГЮА), канд. юрид. наук
E-mail: nalogoved@nalogoved.ru
В настоящее время при разработке законопроектов, представлении результатов диссертационных и иных научных исследований и практических комментариев обращение к зарубежному налоговому праву стало нормой. В прошлом году в российскую налоговую систему, возможно, было включено самое большое число заимствованных элементов. Примерами могут послужить правила контролируемых иностранных компаний, положения о фактическом получателе доходов и налоговом резидентстве для организаций. Кроме того, отечественная налоговая система уже более 15 лет усваивает привнесенные в нее правила трансфертного ценообразования, а свыше десяти лет – правила тонкой капитализации.
Зарубежный опыт учитывается как налогоплательщиками, так и налоговыми органами. В частности, при рассмотрении Президиумом ВАС РФ дела № А27-7455/2010, больше известного как дело компании «Северный Кузбасс». В этом споре стороны не просто обращаются к налоговому праву других стран, а делают это исключительно настойчиво2.
Закономерно, что при подготовке налоговых специалистов изучению этой дисциплины уделяется много времени. Основу для ее преподавания в нашей стране долгое время составляли два учебных издания, целиком посвященные зарубежному налоговому праву. Во-первых, это работа профессора А.Н. Козырина3, которая и спустя 20 лет после опубликования продолжает оставаться серьезным подспорьем студентам и преподавателям. Во-вторых, курс лекций по налоговому праву зарубежных стран, подготовленный профессором И.И. Кучеровым4. Из более поздних изданий следует упомянуть «Финансовое право» под редакцией Е.Ю. Грачевой и Г.П. Толстопятенко с достаточно обширной главой о налоговом праве зарубежных стран5.
В связи с активным развитием этой отрасли права и необходимостью для налоговых юристов знать и понимать свежие и альтернативные взгляды на ее проблемы возникает потребность в новых учебниках.
Очень своевременным представляется издание «Налоговое право зарубежных стран», подготовленное доцентом кафедры государственного и административного права юридического факультета Санкт-Петербургского государственного университета, кандидатом юридических наук Е.В. Килинкаровой. В этом учебнике находят отражение не только отечественные традиции в преподавании зарубежного налогового права, но и во многих аспектах авторский подход. Е.В. Килинкарова показывает современное состояние налогового права и законодательства, а также отмечает наметившиеся тенденции в этой области. Основное внимание уделено экономически развитым странам, многие из которых в определенном смысле выступают «законодателями моды» в сфере налогообложения.
Учебник состоит из 11 глав.
Первая глава посвящена введению в налоговое право зарубежных стран. Автор уделяет внимание до сих пор недостаточно раскрытым вопросам: налоговое право как учебная дисциплина, его автономия в зарубежных правовых системах, сравнительное изучение этой отрасли в разных странах. Отмечено широкое разнообразие подходов к организации исследования и отсутствие единства в отношении его предмета.
Во второй главе рассказывается об источниках налогового права в зарубежных странах. Заслуга автора учебника в гармоничном представлении этой детально изученной в отечественной литературе темы с использованием современной информации. Когда речь идет об источниках налогового права, упоминается такой актуальный для российских практиков в области налогообложения документ, как Комментарии ОЭСР к Модельной конвенции в отношении налогов на доходы и капитал. При этом справедливо отмечается дискуссионный характер его статуса.
О налоговых системах, понятии налога и принципах налогообложения в зарубежных государствах речь идет в третьей главе. На наш взгляд, особенности налогообложения в исламских странах достойны большего внимания, чем уделено в учебнике. И хотя читателям предлагается новейшая и насыщенная информация, им будет непросто разобраться в том, есть ли различие между правовыми и экономическими принципами налогообложения.
Четвертая глава посвящена правовому статусу налоговых органов, налогоплательщика и налогового агента. Материал представлен с учетом результатов современных исследований ОЭСР. Отметим, что темы индивидуального и коллективного налогообложения физических лиц и консолидации организаций для налоговых целей, возможно, удачнее смотрелись бы в предыдущей главе.
В пятой главе – об исполнении налоговой обязанности – дается описание новейших технологий по уплате и взысканию налогов. Интересен, но небесспорен подход автора, предлагающей рассматривать тему борьбы с уклонением от налогообложения в той части учебника, которая посвящена исполнению налоговой обязанности.
В шестой главе поднимаются вопросы налогового контроля, при этом упоминаются последние международные инициативы по обмену информацией между государствами.
Седьмая глава раскрывает специфику трансфертного ценообразования на основе подходов, определенных в соответствующем Руководстве ОЭСР. Обычно студенты чувствуют себя неуверенно при изучении этой темы, в частности при рассмотрении «принципа вытянутой руки» и методов ценообразования. Но в данном случае материал подается интересно и компактно.
Восьмая глава касается ответственности за нарушение законодательства о налогах, включая уголовную. На наш взгляд, больше внимания можно было бы посвятить налоговой амнистии, не ограничиваясь правилами добровольного раскрытия информации о совершенных правонарушениях.
О защите прав налогоплательщика и, в частности, деятельности налоговых консультантов речь идет в девятой главе. Познавательно рассказано о специальных уполномоченных по налоговым вопросам, а также об альтернативных способах рассмотрения налоговых споров и о налоговой медиации.
Темой десятой главы стало правовое регулирование прямого налогообложения. Отдельный параграф посвящен вопросам гармонизации налогового законодательства в Европейском союзе.
Наконец, в одиннадцатой главе рассматривается правовое регулирование косвенного налогообложения, при этом особое внимание уделено вопросам гармонизации законодательства о НДС и акцизах в ЕС.
Такая структура учебника представляется удачной с точки зрения последовательности изучаемых тем и соотношения объема материала в разных главах. Дается сравнительно-правовой анализ места и развития институтов налогового права в разных странах.
При написании учебника использовались многочисленные современные иностранные исследования по зарубежному налоговому праву, в том числе ранее не нашедшие отражения в отечественной литературе.
Каждая глава сопровождается вопросами и заданиями для самоконтроля, а также выделяется «триада» современного образовательного процесса («знать, уметь, владеть навыками»), даются проверочные тесты с ответами. А приведенная в конце книги рекомендуемая литература станет хорошим подспорьем для подготовки и проведения научно-исследовательских семинаров по этому предмету.
Рецензируемый учебник не претендует на полное и детальное описание всех вопросов по дисциплине. Например, только эпизодически говорится о регулировании европейского и международного налогообложения. Однако в целом это хорошая база для дальнейшего более глубокого изучения налогового права зарубежных стран, практического применения полученных знаний и проведения научных исследований.
Отметим, что потребность в таких исследованиях будет только расти. Реализуемый в настоящее время силами разных государств и объединений проект BEPS (Base Erosion Profit Shifting) свидетельствует о том, что экономически развитые страны, преследующие общую цель противостоять трансграничному уклонению от уплаты налогов, готовы к серьезным изменениям в правовом регулировании налогообложения и организации международного сотрудничества в этой области.
Подготовленный Е.В. Килинкаровой учебник представляется очень удачным и своевременным не только для студентов, аспирантов и преподавателей, но и для практиков. Несомненно, он откроет новый этап в изучении и преподавании налогового права зарубежных стран в России и СНГ.
