Эффективное взаимодействие с налоговым органом
Е.И. Семкина,
ведущий юрист
Каждый владелец бизнеса хочет знать: почему, сколько и когда он должен заплатить в бюджет. Это желание имеет законные основания. Экономическая обоснованность налога и определенность налоговых обязательств являются ключевыми принципами налогового права (ст. 3 НК РФ).
Налогоплательщики, участвовавшие в эксперименте по налоговому мониторингу, заявили о том, что хотят продолжить такое взаимодействие. Суть мониторинга: налогоплательщик до исчисления и уплаты налога имеет возможность получить письменную позицию налогового органа и реально оценить налоговые последствия операции. Такое тесное общение с инспекцией дает налогоплательщикам существенные преимущества: определенность налоговых последствий хозяйственных операций, возможность более точного прогнозирования своей деятельности, снижение количества налоговых споров1.
Между тем воспользоваться налоговым мониторингом могут лишь крупные налогоплательщики, удовлетворяющие критериям, установленным в пункте 3 статьи 105.26 НК РФ.
Остальные в качестве альтернативы могут рассматривать обращения в Минфин России. Но, как правило, министерство ограничивается общими разъяснениями норм налогового законодательства с указанием на отсутствие полномочий по рассмотрению конкретных хозяйственных операций2.
Поэтому большинство видит для себя единственный способ разрешения спорных вопросов – обращение в суд с требованием о признании недействительным решения, вынесенного по итогам налоговой проверки. К сожалению, такой способ не позволяет оперативно снять имеющиеся разногласия и всегда сопряжен помимо доначисления налогов с дополнительными расходами (пенями, штрафами, судебными расходами).
Более эффективным с точки зрения как оперативности, так и возможности предотвратить доначисления является взаимодействие налогоплательщика с инспекцией уже на стадии проведения мероприятий налогового контроля.
Изменение подхода к налоговому контролю
С момента формирования российской налоговой системы налоговые органы воспринимались и воспринимали сами себя как орган, осуществляющий сбор налогов, задача которого их максимальное доначисление и взыскание. Однако все меняется: сейчас ФНС России заявляет о том, что налоговые органы открыты для обсуждения и решения проблем налогоплательщиков (см. текст на полях).
«Главной задачей налоговой службы является контроль за исполнением налогового законодательства, а не сбор налогов. Мы стали прозрачнее, технологичнее. И бизнес это видит» (см.: «Сейчас налоги можно платить, не сходя с дивана», – Михаил Мишустин, руководитель Федеральной налоговой службы // Ведомости. 2014. 11 сент. № 3672).
В Концепции ФНС России по работе с налогоплательщиками 2011 г.3 подчеркивается, что налоговое администрирование должно быть направлено на оказание «клиентоориентированного сервиса», под которым понимается социальное партнерство, взаимодействие налоговых органов и налогоплательщиков.
В Концепции развития досудебного урегулирования налоговых споров в системе налоговых органов Российской Федерации на 2013–2018 гг.4 налоговым органам рекомендуется придерживаться неконфронтационного подхода при урегулировании налоговых споров.
С тех пор как в 2009 г. начала действовать обязательная процедура досудебного обжалования решений налоговых органов, принятых по результатам налоговых проверок, а с 2014 г. введено обязательное досудебное обжалование всех актов и действий (бездействий) налоговых органов, наблюдается последовательное уменьшение количества налоговых споров, рассматриваемых в судах5.
Судебная практика также исходит из того, что досудебные стадии урегулирования налогового спора далеко не формальность. Так, если налогоплательщик не заявил о существенных нарушениях при вынесении решения по результатам проверки вышестоящему налоговому органу, он не может ссылаться на них в суде6.
Кроме того, заявление стороной дополнительных доводов и представление дополнительных доказательств только в суд может привести к возложению на нее судебных расходов, даже если она выиграет дело7.
Таким образом, механизм досудебного урегулирования налогового спора направлен на то, чтобы в суд обращались лишь с теми вопросами, разногласия по которым налогоплательщик и налоговый орган не могут урегулировать самостоятельно. При этом путь к урегулированию спора лежит через сбор и раскрытие сторонами доказательств еще на стадии проверки8.
Принципы и инструменты взаимодействия
Новый подход основывается на том, что у налоговых органов и налогоплательщиков общая цель – платить налоги правильно. Учитывая это, хозяйствующий субъект может обратить общение с инспекцией на защиту своих интересов.
Законодательство о налогах и сборах устанавливает принципы взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков:
— законность;
— открытость;
— взаимное уважение.
Эти принципы нашли свое отражение в институтах прав и обязанностей налогоплательщиков, налоговых органов и их должностных лиц9.
К сожалению, в настоящее время вне рамок налогового мониторинга налогоплательщик, даже исходя из указанных принципов, не может сам инициировать взаимодействие с инспекцией, чтобы получить информацию о ее позиции в отношении налоговых последствий конкретной хозяйственной операции.
Но его активное участие в налоговых проверках поможет ему зафиксировать подход контролирующего органа и спрогнозировать налоговые последствия своей деятельности.
Налоговый кодекс РФ предоставляет для этого набор инструментов – прав налогоплательщиков:
— требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налогового законодательства (подп. 10 п. 1 ст. 21);
— не выполнять неправомерных требований (подп. 11 п. 1 ст. 21);
— обжаловать акты и действия налоговых органов (подп. 12 п. 1 ст. 21);
— получать разъяснения в устной и письменной формах (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21).
На практике хозяйствующие субъекты часто используют их, не задумываясь о реальных выгодах.
Рассмотрим несколько примеров применения налогоплательщиком принципов и инструментов взаимодействия с инспекциями.
Исполнение требования налогового органа
Самое распространенное мероприятие налогового контроля – истребование у налогоплательщика документов, сведений и информации.
Неоднократно судами рассматривалась ситуация, когда, получив требование инспекции о представлении документов, в котором отсутствует указание на конкретные реквизиты таких документов, налогоплательщик не исполнял его как неправомерное (подп. 11 п. 1 ст. 21 НК РФ), поскольку оно не соответствует требованиям статьи 93 Кодекса.
Налоговый орган привлекал налогоплательщика к ответственности за непредставление документов на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ. Суды признавали решение о привлечении к ответственности правомерным, указывая, что содержание требования в любом случае позволяло идентифицировать запрашиваемые документы (был указан контрагент, наименование документов, налоговый период и т. д.)10.
Таким образом, неисполнение требования не только не стало способом защиты налогоплательщика, но и повлекло привлечение его к ответственности и вызвало дополнительные расходы, связанные с обжалованием решения в суде.
В некоторых случаях из требования действительно неясно, какие конкретно документы запрашиваются, либо возникают вопросы, связанные с их большим объемом. В подобных ситуациях налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о невозможности представления документов на том основании, что их невозможно идентифицировать, и с просьбой уточнить идентификационные данные11.
Как правило, не все истребуемые документы связаны с исчислением и уплатой налога, что часто связано с отсутствием у налогового органа полной информации о налогоплательщике.
Составляя заявление, налогоплательщик вправе описать хозяйственную операцию, уточнить причину истребования и сориентировать инспекцию в отношении действительно необходимых ему документов. Такое заявление может помочь как уточнить перечень документов, так и существенно уменьшить их объем. Наличие заявления не позволяет инспекции привлечь налогоплательщика к ответственности. Более того, она обязана дать ответ12.
Итоги налоговой проверки
С изменением подхода к налоговому контролю актуальным становится вопрос об определенности налоговых последствий операций на будущие периоды по итогам проведенных проверок.
Под такими итогами следует понимать, в частности, акты проверок, решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности, решения вышестоящих налоговых органов по жалобам налогоплательщиков.
Обратим внимание на два момента.
Первый: в ходе налоговой проверки у налогоплательщика истребуются документы и пояснения по определенной хозяйственной операции. Из действий налогового органа становится понятным, что собираются доказательства для предъявления какой-либо претензии. Но в акте проверки претензии по этой операции отсутствуют. Между тем налогоплательщик проводит аналогичные операции в текущие налоговые периоды и планирует осуществлять в дальнейшем.
Стоит иметь в виду, что согласно пункту 4 статьи 101 НК РФ все доказательства, собранные налоговым органом, могут быть использованы им в последующих проверках. В этой ситуации налогоплательщик не может обратиться к инспекции с просьбой разъяснить суть возможной претензии. Однако он имеет право ознакомиться со всеми материалами налоговой проверки, даже если они не были приложены к акту, и снять с них копии, подав соответствующее заявление13. Реализация этого права позволит оценить риск предъявления претензий в будущем и принять меры по его снижению.
Второй: нередко эпизод, связанный с доначислением налога, указывается в акте проверки, но снимается в ходе дальнейших процедур: после рассмотрения возражений на акт проверки или апелляционной жалобы.
Обычно снятие доначислений воспринимается налогоплательщиком с облегчением и дальнейшая работа по этим фактам не ведется. Но уменьшение суммы доначисленного налога далеко не всегда основано на согласии налогового органа с позицией налогоплательщика, а может быть связано с наличием процедурных нарушений. Инспекция ограничивается общими формулировками: «Возражения приняты», «Позиция налогоплательщика учтена». Вопросы о том, в какой части возражения приняты, с чем именно согласился налоговый орган, каким образом осуществлять налогообложение аналогичных операций, остаются открытыми.
В этой ситуации можно с учетом принципов законности14, открытости и взаимного уважения обратиться в налоговый орган с просьбой внести изменения в мотивировочную часть решения в части уточнения оценки доводов налогоплательщика. Отметим, что согласно пункту 44 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 признается допустимым внесение налоговым органом изменений в решение, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.
Результатом таких действий может стать внесение изменений в решение или отказ налогового органа мотивировать свою позицию.
В любом случае задача заключается в получении письменного ответа инспекции. И если ее отказ мотивировать позицию не даст определенности в вопросах правильности исчисления и уплаты налогов по аналогичным ситуациям, то хотя бы защитит налогоплательщика в части освобождения от ответственности на будущие периоды.
Если инспекция молчит
К сожалению, сегодня нельзя утверждать, что налогоплательщик сразу же получит ответ, который разрешит все его сомнения по вопросу о порядке обложения тех или иных хозяйственных операций. Далеко не все налоговые органы готовы к такому взаимодействию.
С одной стороны, обращение за разъяснением как в части исполнения требования, так и по итогам проверки может перерасти в длительную переписку с инспекцией, которая не желает или не может сформулировать собственное видение ситуации. Но ведя переписку, аргументируя собственную позицию, обе стороны продвигаются в понимании сути хозяйственной операции и порядка ее налогообложения.
С другой стороны, велика вероятность, что налоговый орган просто проигнорирует обращение налогоплательщика. Особенно если получает его в первый раз.
Поскольку цель взаимодействия – правильно платить налоги, а не увеличивать количество споров с налоговыми органами, в этой ситуации нужно также обратиться к принципам взаимодействия и подобрать подходящие инструменты.
Основываясь на принципе взаимного уважения, следует еще раз направить письмо инспекции, в котором указать на отсутствие ответа на предыдущее обращение, наличие у нее обязанности дать такой ответ и возможности обращения в вышестоящий налоговый орган в связи с бездействием.
Если после этого налогоплательщик также не получит ответа, необходимо воспользоваться правом на обжалование бездействия налогового органа.
Такие действия хозяйствующего субъекта и его открытость к взаимодействию будут выполнять воспитательную функцию по отношению к инспекции. Отметим, что в выступлениях и обращениях представители ФНС России приветствуют проявление такой активной позиции.
***
В текущей экономической ситуации значение грамотного взаимодействия с налоговыми органами возрастает. Началось создание единой системы администрирования и сбора налогов, таможенных платежей и страховых взносов15. Функции администрирования страховых взносов передаются ФНС России. Следовательно, база для взаимодействия с инспекциями расширится.
Взаимодействие с налоговыми органами – неотъемлемая часть ведения бизнеса любой организации. Налогоплательщики могут оптимизировать этот процесс:
— уменьшая свои налоговые риски путем получения письменных ответов налоговых органов;
— получая в перспективе более дешевое налоговое администрирование благодаря уменьшению связанных с ним расходов: сумм штрафов, пеней16; трудозатрат на поиск, подбор документов, изготовление и заверение копий, составление описей; судебных расходов и т. п.
Сотрудничество с налогоплательщиками выгодно и государству, для которого большое значение имеет определенность налоговых поступлений в бюджет.
В связи с этим актуально внедрение в российское законодательство института предварительного налогового контроля, когда любой налогоплательщик вправе напрямую обратиться в инспекцию за разъяснением о порядке налогообложения конкретной сделки, предоставив необходимую информацию17.
Принятие соответствующего закона предоставит налогоплательщику новый инструмент, позволяющий ему самому инициировать взаимодействие. А налоговые органы уже не смогут избегать полноценных ответов на возникающие вопросы.
Из интервью руководителя ФНС России