Зарубежный опыт

Доктрина процессуальной правоспособности налогоплательщика как передовая концепция защиты публичных интересов

Во многих странах нормативным регулированием, судебной практикой и наукой при определенных условиях признается возможность налогоплательщика оспаривать в суде легитимность прямых и непрямых расходов бюджета, а именно бюджетных ассигнований и налоговых льгот. В России такое оспаривание невозможно. По мнению автора, есть все основания изменить ситуацию

Т.Д. Братко, старший преподаватель кафедры теории и истории государства и права юридического факультета Санкт-Петербургского государственного экономического университета

Допустимые формы влияния частных лиц, физических и юридических, на процесс распределения публичных финансовых ресурсов всегда вызывали споры¹. Например, могут ли частные лица в судебном порядке требовать от публично-правового образования исполнения юридических обязанностей, которые возложены на него нормами, регулирующими отношения по формированию бюджетных доходов и расходованию средств бюджета?

¹ См., например: Беликов Е. Г. Развитие принципа демократизма в финансовом праве в условиях формирования социального государства // Государственная власть и местное самоуправление. 2016. № 4. С. 11–15.

В российской юриспруденции принято отвечать на этот вопрос отрицательно. Мы же попытаемся найти обоснование для положительного ответа, опираясь на ранее не изученные англо-американские представления о процессуальной правоспособности налогоплательщика (см. врез ниже).

Источники на русском языке

Даже поверхностное описание англо-американских представлений о процессуальной правоспособности налогоплательщика встречается в источниках на русском языке нечасто — см., например: Бернам У. Правовая система США / пер. с англ. А. В. Александрова [и др.]; под науч. ред. В. А. Власихина. 3-е изд. М., 2006. С. 531–549; Михайлова К. А. Право на обжалование нормативного правового акта. Право на иск в законодательстве зарубежных стран // Евразийский юридический журнал. 2011. № 2 (33). С. 90–94.

Обоснование права налогоплательщика на оспаривание легитимности бюджетных расходов

Согласно англо-американской правовой доктрине, всякое публично-правовое образование имеет право определять свою фискальную судьбу.

Но это право сопровождается его обязанностью взимать налоги так, чтобы полученные от них доходы использовались на обеспечение граждан публичными благами.

Причем в Великобритании, США, Канаде, ЮАР, Японии, на Филиппинах и в других странах граждане могут принимать меры против нарушения правил о формировании бюджетных доходов и расходовании средств бюджета. В частности, суды названных стран при определенных условиях признают право налогоплательщика подвергать сомнению юридическую допустимость прямых бюджетных расходов (ассигнований) и налоговых льгот.

В США один из первых исков налогоплательщиков об оспаривании легитимности бюджетных расходов был рассмотрен судом в 1847 г. [Adriance v. Mayor of New York, 1 Barb. 19 (N. Y. Sup. Ct. 1847)]; в Англии — в 1826 г. [Bromley v. Smith, 1 Sim. 8, 57 Eng. Rep. 482 (Ch. 1826)]; в Шотландии — еще в XVIII в.²

Как же обосновывается право налогоплательщика на оспаривание легитимности — конституционности и (или) законности — бюджетных расходов в англо-американской правовой доктрине?³

² Pfander J. E. Standing To Sue: Lessons from Scotland’s Actio Popularis // Duke Law Journal. 2017. Vol. 66. Issue 7. P. 1493–1563. URL: http://scholarship.law.duke.edu.

³ Abramowitz A. A Remedy for Every Right: What Federal Courts Can Learn from California’s Taxpayer Standing // California Law Review. 2010. Vol. 98. Issue 5. P. 1595–1629. URL: http://www.jstor.org; Taxpayer’s Suit to Enjoin Elections Alleged Not to Be Legally Authorized // Harvard Law Review. 1915. Vol. 28. Issue 3. P. 309–312. URL: http://www.jstor.org; Taxpayer’s Action Against State Officials To Prevent Alleged Unconstitutional Use of State Funds // Fordham Law Review. 1948. Vol. 17. Issue 1. P. 107–113. URL: http://ir.lawnet.fordham.edu; et. al.

Во-первых, противоправное расходование средств бюджета приводит к повышению бюджетных затрат. Оно затрагивает имущественные интересы налогоплательщика, поскольку влечет увеличение налогового бремени.

Во-вторых, налогоплательщик прямо участвует в формировании бюджета как публичного денежного фонда посредством внесения в него сумм налогов. Значит, у налогоплательщика есть существенный интерес в обеспечении правомерности их использования. Противоправное же расходование денежных средств, изъятых публично-правовым образованием у налогоплательщика в виде налогов, причиняет налогоплательщику вред. По меткому замечанию Рональда Дворкина, вредом являются уже сами по себе бюджетные расходы на недопустимые цели⁴.

⁴ Dworkin R. The Supreme Court Phalanx // The New York Review of Books. 2007. Vol. 54. Issue 14. URL: http://www.nybooks.com.

В-третьих, причинение публично-правовым образованием вреда налогоплательщику сопровождается нарушением прав последнего, а любое нарушенное право подлежит защите.

И наконец, в-четвертых, по-настоящему заинтересованы в обеспечении правомерности расходования бюджетных средств только налогоплательщики. Публично-правовое образование, расходующее средства бюджета противоправно, и получатели таких противоправно расходуемых средств вряд ли поставят перед судом вопрос о легитимности соответствующих расходов бюджета.

Итак, официальное признание права налогоплательщика на оспаривание легитимности бюджетных расходов необходимо для эффективной защиты публичного интереса (интереса народа) в обеспечении правомерности расходования бюджетных средств.

Право налогоплательщика на оспаривание легитимности налоговых льгот обосновывается аналогично. Налоговые льготы связаны с налоговыми расходами бюджета, которыми принято называть выпадающие бюджетные доходы, обусловленные применением налоговых льгот. В свою очередь, налоговые расходы бюджета экономически эквивалентны (см. врез ниже) прямым бюджетным расходам.

Из истории финансового права

Экономические характеристики финансово-правовых явлений учитывались еще дореволюционными отечественными исследователями. Неслучайно в России той эпохи финансовое право «представляло собой комплексную учебную дисциплину, включавшую элементы политэкономии, науки о финансах, экономической политики»: Ивлиева М. Ф. Финансовое право как наука и учебная дисциплина в Московском государственном университете // Финансовое право. 2010. № 2. С. 2–7.

Примеры из зарубежной судебной практики

Представления о возможностях налогоплательщиков подвергать сомнению юридическую допустимость прямых бюджетных расходов и налоговых льгот нашли отражение в решениях судов многих стран.

Например, иностранные суды по требованиям налогоплательщиков проверяли легитимность бюджетных расходов:

на финансирование за счет средств США деятельности религиозной организации по строительству госпиталя [Bradfield v. Roberts, 175 U.S. 291 (1899)];
на строительство за счет средств США объектов учебной инфраструктуры для образовательных организаций, связанных с церковью [Tilton v. Richardson, 403 U.S. 672 (1971)];
на осуществление платежа за счет средств Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии Европейскому сообществу [R v. HM Treasury ex p. Smedley (1984)];
на предоставление трансфертов за счет средств федерального бюджета Канады провинциальному бюджету для выплаты социальных пособий нуждающимся гражданам [Finlay v. Canada (Minister of Finance), 2 S.C.R. 607 (1986)];
на финансирование за счет средств США деятельности религиозных организаций по осуществлению разного рода исследований и услуг [Bowen v. Kendrick, 487 U.S. 589 (1988)];
на оказание финансовой помощи Малайзии за счет средств Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии на строительство малазийской дамбы [R v. Secretary of State for Foreign Affairs ex p. The World Development Movement Ltd. (1994)];
на исполнение за счет средств филиппинской провинции Кавите мирового соглашения с частными лицами [Remulla v. Maliksi, G.R. № 171633 (2013)].

Федеральная доктрина процессуальной правоспособности налогоплательщика в США

Правовые позиции Верховного суда США по делам, связанным с оспариванием налогоплательщиками конституционности и (или) законности затрагивающих публичные интересы налогов и бюджетных расходов, составляют федеральную доктрину процессуальной правоспособности налогоплательщика.

Под процессуальной правоспособностью налогоплательщика (taxpayer standing) подразумевается его способность оспаривать в суде:

свою личную, «индивидуализированную» обязанность по уплате налогов;
налоги и бюджетные расходы, затрагивающие общие интересы всех налогоплательщиков.

Поскольку способность налогоплательщика оспаривать в суде личную налоговую обязанность ни у кого не вызывает сомнений, особый интерес представляет не признаваемая российскими судами процессуальная правоспособность налогоплательщика в ее втором аспекте.

Созданная ВС США федеральная доктрина процессуальной правоспособности налогоплательщика охватывает три самостоятельные доктрины:

доктрину процессуальной правоспособности муниципального налогоплательщика (об условиях рассмотрения федеральным судом иска муниципального налогоплательщика к муниципальному образованию);
доктрину процессуальной правоспособности регионального налогоплательщика (об условиях рассмотрения федеральным судом иска регионального налогоплательщика к штату);
доктрину процессуальной правоспособности федерального налогоплательщика (об условиях рассмотрения федеральным судом иска федерального налогоплательщика к федерации).

Широчайшие возможности судебной защиты предоставляет американским налогоплательщикам доктрина процессуальной правоспособности муниципального налогоплательщика. По мнению ВС США, интерес такого налогоплательщика к использованию бюджетных средств муниципальным образованием является «прямым и непосредственным», похожим на интерес акционера к деятельности акционерной корпорации, а значит, подлежащим судебной защите [Commonwealth of Massachusetts v. Mellon, 262 U.S. 447 (1923)]. Доктриной установлена, в сущности, презумпция того, что муниципальный налогоплательщик вправе оспаривать в федеральном суде легитимность расходов местного бюджета⁵.

⁵ Staudt N. C. Modeling Standing // New York University Law Review. 2004. Vol. 79. Issue 2. P. 632. URL: http://www.nyulawreview.org.

Федеральная доктрина процессуальной правоспособности регионального налогоплательщика — по сравнению с федеральной доктриной процессуальной правоспособности муниципального налогоплательщика — обеспечивает менее широкие возможности судебной защиты. Согласно этой доктрине, федеральный суд рассматривает по существу иск регионального налогоплательщика к штату, если [Doremus v. Board of Education, 342 U.S. 429 (1952); ASARCO v. Kadish, 490 U.S. 605 (1989)]:

налогоплательщик оспаривает легитимность реальных бюджетных расходов, иначе говоря, конкретных бюджетных ассигнований либо выплат из бюджета (но не правомерность латентных публичных затрат, таких, например, как «скрытые расходы» на чтение пяти стихов Ветхого Завета в начале каждого школьного дня);
есть угроза причинения налогоплательщику вреда, обусловленного применением правового акта об оспариваемых бюджетных расходах, либо налогоплательщику уже нанесен прямой вред (но не «общий вред народу», причиненный истцу-налогоплательщику наряду с другими налогоплательщиками).

На практике федеральная доктрина процессуальной правоспособности регионального налогоплательщика — серьезное препятствие для оспаривания в федеральном суде легитимности прямых бюджетных расходов и налоговых льгот, установленных правовыми актами штатов. Однако в судах штатов (не являющихся федеральными судами) подобное оспаривание не столь затруднительно, так как в большинстве штатов для рассмотрения иска судом штата достаточно наличия лишь «общего вреда», причиненного всем налогоплательщикам.

Калифорнийский пример региональной доктрины процессуальной правоспособности налогоплательщика

На основании ст. 526а Гражданского процессуального кодекса Калифорнии⁶ пресечения и предотвращения противоправного и расточительного расходования бюджетных средств может в судебном порядке потребовать физическое или юридическое лицо, обязанное уплатить налог в будущем либо уплатившее его в пределах одного года до возбуждения производства по судебному делу об оспаривании правомерности соответствующих бюджетных расходов. С точки зрения Верховного суда Калифорнии, противоправные бюджетные расходы причиняют налогоплательщикам вполне определенный вред, образующий фактический состав, который должен быть исследован судом независимо от размера таких расходов [Blair v. Pitchess, 5 Cal. 3d 258, 486 P. 2d 1242 (1971)]. Налогоплательщики вправе оспаривать в калифорнийских судах не только прямые бюджетные расходы, но и налоговые льготы, поскольку в случае предоставления неправомерных льгот публично-правовое образование не исполняет возложенной на него обязанности по формированию доходов бюджета [Vasquez v. State of California, 105 Cal. App. 4th 849 (2003); Humane Society of the United States v. State Board of Equalization, 152 Cal. App. 4th 349 (2007)]. Примечательно, что такое демократическое понимание процессуальной правоспособности налогоплательщика отнюдь не привело к чрезмерному увеличению рабочей нагрузки на суды штата⁷.

⁶ The Code of Civil Procedure of California. URL: http://leginfo.legislature.ca.gov.

⁷ Abramowitz A. Op. cit.

Что же касается федеральной доктрины процессуальной правоспособности федерального налогоплательщика, то она позволяет налогоплательщикам оспаривать легитимность расходов федерального бюджета только в самых редких случаях. Федеральный суд может исследовать лишь отдельные формы общего — «неперсонализированного», причиненного одновременно всем гражданам — вреда [Federal Election Commission v. Akins, 524 U.S. 11 (1998)].

По мнению ВС США, отношения между федеральным налогоплательщиком и федеральной публичной властью отличаются от отношений между муниципальным налогоплательщиком и муниципальной публичной властью. Интерес федерального налогоплательщика к использованию бюджетных средств федерацией — в отличие от аналогичного интереса муниципального налогоплательщика — не похож на интерес акционера к деятельности акционерной корпорации. С точки зрения ВС США, интерес федерального налогоплательщика, связанный с конкретными расходами федерального бюджета, и влияние этих расходов на будущее налоговое бремя настолько незначительны и неопределенны, что они не должны выступать предметом рассмотрения суда (который по общему правилу исследует вопросы причинения прямого «персонализированного» вреда). Разрешение судами споров о легитимности расходов федерального бюджета означает вторжение в компетенцию органов законодательной власти и приводит к чрезмерному увеличению рабочей нагрузки на суды. Защита же публичных интересов федеральных налогоплательщиков может обеспечиваться политическими средствами, а не в судебном порядке [Commonwealth of Massachusetts v. Mellon, 262 U.S. 447 (1923)].

Но в отдельных случаях допустима и судебная защита. Как указал ВС США, обязательное условие рассмотрения судом иска федерального налогоплательщика об оспаривании легитимности расходов федерального бюджета — наличие двух связей [Flast v. Cohen, 392 U.S. 83 (1968)]:

между статусом истца-налогоплательщика и типом оспариваемого акта (оспариваемый акт должен быть издан в рамках конституционных полномочий в сфере налогообложения и расходования бюджетных средств, иными словами, нельзя оспорить легитимность побочных расходов, произведенных лишь в связи с применением закона, по существу предназначенного для регламентации нефинансовых вопросов и изданного в рамках выполнения «организационно-распорядительных» функций публичной власти);
между статусом истца-налогоплательщика и характером конституционного правонарушения, о котором тот заявляет в суде (налогоплательщик может заявить, что оспариваемый акт нарушает конкретные конституционные ограничения полномочий в сфере налогообложения и расходования бюджетных средств, а не издан в общем и целом с превышением конституционных полномочий конгресса).

Таким образом, подход ВС США к определению процессуальной правоспособности федерального налогоплательщика очень жесткий, хотя на протяжении XX в. его практика по делам об оспаривании легитимности бюджетных расходов и налогов менялась то в сторону расширения, то в сторону ограничения возможностей подобного оспаривания.

Критика федеральной доктрины в американской науке

Федеральные доктрины процессуальной правоспособности федерального налогоплательщика и процессуальной правоспособности регионального налогоплательщика подвергаются резкой критике в научной литературе.

С точки зрения американских специалистов, правовые позиции ВС США об «ограниченной» процессуальной правоспособности федерального и регионального налогоплательщиков носят необоснованный, противоречивый и идеологический характер⁸. Противопоставление интересов муниципального налогоплательщика (касающихся средств местного бюджета) интересам регионального или федерального налогоплательщика (связанным со средствами соответственно регионального или федерального бюджета) ничем не оправданно и вовсе не служит достаточным основанием для дифференциации условий их судебной защиты.

⁸ Tushnet M.v. The New Law of Standing: A Plea for Abandonment // Cornell Law Review. 1977. Vol. 62. Issue 4. P. 663–700. URL: http://scholarship.law.cornell.edu; et. al.

Что же касается механизма оспаривания легитимности бюджетных расходов, то он:

значительно способствует реализации конституционных и законодательных норм;
является эффективным средством противодействия коррупции, которое может применяться даже налогоплательщиками, относящимися к меньшинству избирателей и фактически не влияющими на результаты выборов.

Поэтому общим правилом должно быть признание права налогоплательщика на судебное оспаривание легитимности любых — федеральных, региональных или местных — бюджетных расходов.

В целом американские правоведы, за редкими исключениями⁹, указывают на необходимость расширить возможности федеральных и региональных налогоплательщиков по судебному оспариванию легитимности прямых бюджетных расходов и налоговых льгот. Существует и позиция о том, что подвергать сомнению юридическую допустимость бюджетных расходов вправе лицо, которое никогда не платило и не будет платить налоги. Ведь отказ в рассмотрении его иска нарушит конституционные гарантии судебной защиты¹⁰.

⁹ Brilmayer L. The Jurisprudence of Article III: Perspectives on the «Case Or Controversy» Requirement // Harvard Law Review. 1979. Vol. 93. Issue 2. P. 297–321. URL: http://www.jstor.org; et. al.

¹⁰ Bittker B. I. The Case of the Fictitious Taxpayer: The Federal Taxpayer’s Suit Twenty Years after Flast v. Cohen // The University of Chicago Law Review. 1969. Vol. 36. Issue 2. P. 364–374. URL: http://www.jstor.org.

Выводы

Приведенный зарубежный опыт существенно отличается от отечественного: в Российской Федерации частное лицо не вправе оспаривать легитимность ни прямых бюджетных расходов (ассигнований), ни большинства налоговых льгот.

На наш взгляд, англо-американские представления о защите публичных имущественных интересов допустимо использовать в России, поскольку отношения, складывающиеся между налогоплательщиком и публично-правовым образованием в нашей стране, и отношения, возникающие между налогоплательщиком и публично-правовым образованием за рубежом, одинаковы по своей сути. Применение рассмотренной доктрины процессуальной правоспособности налогоплательщика в России помогло бы обеспечить реализацию правовых норм и повысить эффективность противодействия коррупции.